Языкова С.В.

Особенности составления « Отчета о движении денежных средств» в соответствии с ПБУ23/2011.

Московский Финансово-промышленный университет “Синергия”

В данном докладе  рассматриваются правила, по которым раскрывается информация о движении денежных средств для представления ее в финансовой отчетности организации.

Ключевые слова: отчет о движении денежных средств, денежные эквиваленты, денежные потоки, текущая, финансовая, инвестиционная деятельность

In the given report the rules on which the information on movement of funds for its representation in the financial reporting of the organization reveals are examined.

Key words: Cash flow Statements, money's worths ,  monetary streams, current, financial, investment activity

Начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 год, при заполнении новой формы отчета о движении денежных средств  коммерческие организации (кроме кредитных организаций) должны  руководствоваться новым стандартом ПБУ 23/2011«Отчет о движении денежных средств».  В соответствии с указанным положением, данная  форма отчетности представляется в составе пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках и  представляет собой обобщение данных о денежных средствах, а также денежных эквивалентах.

Под денежными эквивалентами понимаются краткосрочные высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости.

ПБУ 23/2011, в отличие от МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» (Cash flow Statements), который предлагает считать трехмесячный срок погашения или иной аналогично короткий срок,  не устанавливает критерия краткосрочности.

Компания должна самостоятельно установить и закрепить в учетной политике, какие именно финансовые вложения она будет включать в состав денежных эквивалентов, основываясь на определении их краткосрочности, ликвидности и подверженности незначительному риску изменения стоимости.

Примером денежных эквивалентов могут служить облигации, вклады «до востребования» и краткосрочные банковские депозиты, которые открываются организацией с целью получения дохода в виде процентов.

Для того, чтобы в отчете о движении денежных средств не происходило двукратного отражения одних и тех же сумм, в нем не показывают перевод денежных средств в денежные эквиваленты, а также  из одной формы в другую.

Пример1.

Организация разместила свободные денежные средства в  краткосрочный вклад. По истечении срока   деньги вернулись на расчетный счет с процентами. В этом случае должны быть отражены только начисленные проценты. Движение денег с расчетного счета (счет 51) на депозит (счет 55) и обратно в отчете не показывается.

Составление отчета о движении денежных средств  заключается в распределении всех поступлений (притоков) денежных средств и их расходов (оттоков) по видам деятельности.

Денежные потоки организации классифицируются в зависимости от характера операций, с которыми они связаны, а также от того, каким образом информация о них используется для принятия решений пользователями бухгалтерской отчетности организации. 

В соответствии с этим выделяют денежные потоки от текущих, и инвестиционных и финансовых операций.

В ходе основной деятельности, создающей выручку организации, создаются денежные потоки по текущей деятельности. Они, как правило, связаны с формированием прибыли (убытка) организации от продаж. Данные денежные потоки дают возможность пользователям отчетности оценить, достаточно ли у организации денежных  средств, чтобы поддерживать свою деятельность на существующем уровне производительности, погашать кредиты, выплачивать дивиденды и осуществлять новые инвестиции без привлечения сторонних источников финансирования.

Анализ информации  о составе денежных потоков от текущих операций в предыдущих периодах в сочетании с другой информацией, представляемой в бухгалтерской отчетности организации, дает возможность прогнозировать будущие текущие потоки.

Примерами денежных потоков от текущих операций, в соответствии с ПБУ 23/2011, являются:

• поступления от продаж покупателям;
• поступления от сдачи имущества в аренду, роялти, гонорары, комиссионные и другие доходы;
• платежи поставщикам материалов, товаров, работ и услуг;
• оплата труда работников, включая платежи в их пользу третьим лицам;
• платежи налога на прибыль, если только они не увязаны с финансовой или инвестиционной деятельностью;
• уплата процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, которые включаются в стоимость инвестиционных активов по правилам ПБУ 15/2008;
• поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);
• денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев).

Денежные потоки  от инвестиционных операций образуются в связи с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов.

К ним относятся:

• платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
• уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008;

• поступления от продажи внеоборотных активов;
• платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• поступления от продажи акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• предоставление займов другим лицам;
• возврат займов, предоставленных другим лицам;
• платежи в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• поступления от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях;
• поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе.

Информация о таких потоках дает возможность пользователям бухгалтерской отчетности  оценить уровень затрат организации по приобретению или созданию внеоборотных активов, обеспечивающих денежные поступления в будущем.

Финансовая деятельность организации связана с осуществлением операций, приводящих к изменению величины и структуры капитала и заемных средств организации. Денежные потоки от такой деятельности классифицируются как денежные потоки от финансовых операций.

Примерами финансовых денежных потоков, в соответствии с ПБУ 23/2011, являются:

• денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия;
• платежи акционерам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников;
• уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников);
• поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг и платежи в связи с их погашением;
• получение (возврат) кредитов и займов от других лиц.

 Анализ информации о таких  потоках помогает акционерам и кредиторам организации планировать будущие денежные поступления и потребности в привлечении заемных средств.

В случае, если организация не может однозначно определить вид денежных потоков, то в соответствии с  ПБУ 23/2011, они должны быть классифицированы  как денежные потоки от текущих операций.

Кроме того, возможны ситуации, когда  платежи и поступления от одной операции могут относиться к разным видам денежных потоков.

Например, если при погашении кредита единой суммой уплачивается сумма долга и процентов, то суммы необходимо разделить для целей отражения в отчете о движении денежных средств. Погашение долга должно быть отражено как финансовый поток, а проценты – как поток по текущей деятельности (п. 13 ПБУ 23/2011).

Каждый существенный вид поступлений в организацию денежных средств и (или) денежных эквивалентов  должен отражаться в отчете о движении денежных средств отдельно от денежных выплат организации, т.е. развернуто.

Исключения предусмотрены для транзитных операций, когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам (например, когда агент получает средства и в короткие сроки перечисляет их собственнику товаров, производителю работ или услуг, за вычетом своего вознаграждения.),  и массовых потоков, Потоки от этих операций  могут отражаться свернуто, по нетто-методу.  В  соответствии с ПБУ 23/2011,  транзитными можно считать, например, и операции, связанные с НДС и другими косвенными налогами, т.к. эти налоги поступают от покупателей или  уплачиваются  поствщикам (подрядчикам)и, практически сразу, перечисляются в бюджет или предъявляются к возмещению из него.  Примерами потоков массового характера, которые характеризуются высокой оборачиваемостью, крупными суммами и коротким сроком погашения, могут служить: взаимно обусловленные платежи и поступления по расчетам с использованием банковских карт, покупка и перепродажа финансовых вложений, краткосрочное рефинансирование.

Показатели отчета о движении денежных средств организации отражаются в валюте Российской Федерации – рублях.

Величина денежных потоков в иностранной валюте пересчитывается в рубли по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, на дату осуществления или поступления платежа.

Остатки денежных средств в иностранной валюте на начало и конец отчетного периода отражаются в отчете о движении денежных средств в соответствии с порядком, установленным ПБУ 3/2006, то есть по официальному курсу ЦБ РФ на отчетную дату. То есть остатки средств на начало года теперь не следует пересчитывать по курсу на отчетную дату (31.12). Курсовые разницы не отражаются ни в одном разделе отчета о движении денежных средств, поскольку не оказывают влияния на величину денежных потоков организации. Однако курсовые разницы могут изменять значения балансовых показателей на отчетную дату. В связи с этим, разница, возникающая в связи с пересчетом денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте по курсам на разные даты, отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоков организации как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю.

Если курс иностранной валюты изменяется несущественно, то ПБУ 23/2011 разрешает организациям при совершении большого количества однородных операций производить пересчет в рубли по среднему курсу, рассчитанному за месяц или более короткий срок.

В соответствии с  ПБУ23/2011 в примечаниях к финансовой отчетности организации должны раскрыть положения учетной политики, относящиеся к составлению отчета о движении денежных средств. В частности, к таким положениям относятся:

• правила, которыми руководствуется компания при пересчете в рубли денежных средств в иностранной валюте;
• критерий установления краткосрочности финансовых активов;
• порядок признания финансовых активов денежными эквивалентами;
• другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств.

Также организация должна раскрыть информацию о возможности дополнительно привлечь в будущем денежные средства (например, размер средств, которые могут быть получены на условиях овердрафта, суммы, недополученных по состоянию на отчетную дату займов и т.д.)

При существенности показателей организация должна раскрывать информацию (п. 25 ПБУ 23):

• О  недоступных для использования суммах (например, открытые в пользу других организаций аккредитивы) с указанием причин ограничений;
• о денежных потоках, связанных с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства, отдельно от денежных потоков, связанных с расширением масштабов деятельности;
• о текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоках по каждому отчетному сегменту, определенному в соответствии с ПБУ 12/2010;
• о средствах в аккредитивах, открытых в пользу организации, вместе с информацией о факте исполнения организацией по состоянию на отчетную дату обязательств по договору с использованием аккредитива. Если обязательства по договору с использованием аккредитива организацией исполнены, но средства аккредитива не зачислены на ее расчетный или иной счет, то раскрываются причины незачисления и суммы незачисленных средств.

Отчет о движении денежных средств, составленный с учетом всех требований ПБУ 23/2011 дает пользователям бухгалтерской отчетности возможность оценить способность организации генерировать денежные средства при осуществлении хозяйственных операций, что является одним из важнейших критериев при анализе успешности и стабильности ее работы.

Литература:

1. Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» ПБУ 23/2011 утверждено приказом Минфина России от 02.02.2011 № 11н

2. Беспалов М.  О ПБУ 23/2011 “Отчет о движении денежных средств”// Налоговый вестник .-2011.-№6.

3. Ложников И.Н.  Как применять ПБУ 23/2011«Отчет о движении денежных средств»// Вестник бухгалтера Московского региона.-2011-№5.

4. Николаева О., Шишкова Т. Международные стандарты финансовой отчетности. – М: Либроком.2011,-240с.